APPLICAZIONE IVA

Con la risoluzione 229/E dello scorso 21 Agosto, l’Agenzia delle Entrate ha risposto ad un’istanza d’interpello, concernente l’esatta applicazione dell’art. 16, comma 1, del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633. L’istanza era stata presentata da due società che, costituendo una società contortile (associazione temporanea d’impresa), avevano assunto l’incarico di realizzare in appalto tre fabbricati con caratteristiche “Tupini” (art. 13 della legge 2 luglio 1949, n. 408), oltre alle opere di urbanizzazione dell’ambito territoriale nel quale sorgeranno tali immobili.

In particolare, nell’istanza vengono posti i seguenti quesiti:

• se nelle fatture pro quota da emettere nei confronti del soggetto appaltante possano le due società esporre l’aliquota IVA del 4%, di cui al n. 39) Tabella A, Parte II del citato D.P.R. n. 633 del 1972 in relazione ai corrispettivi afferenti la realizzazione sia dei fabbricati che delle opere di urbanizzazione. Ciò, in considerazione dell’accessorietà, ex art. 12 di tale decreto, che potrebbero rilevare le seconde (ordinariamente soggette all’aliquota del 10%, ex n. 127-quinques della Tabella A, Parte III, stesso decreto) rispetto alla realizzazione degli edifici “Tupini”; questi ultimi fruiscono dell’aliquota ridotta al 4%, come prescrive il menzionato n. 39), quando sono realizzati nei confronti di un’impresa costruttrice che ha commissionato la realizzazione di tali edifici per procedere alla loro successiva vendita;
• se nelle fatture da emettere nei confronti delle due società, riguardanti il riaddebito dei costi sostenuti nell’esecuzione delle suddette opere, possa la società consortile applicare il medesimo trattamento fiscale di cui al precedente punto;
• se nelle fatture emesse dai terzi fornitori nei confronti della società consortile possa applicarsi il medesimo trattamento fiscale di cui al primo punto.

L’Agenzia delle Entrate, con la Risoluzione 229/E, ha definito i criteri che consentono di considerare accessoria una operazione rispetto ad un’altra. In particolare, viene richiamato l’art. 12, c. 1 del decreto IVA, secondo cui una cessione di beni ed una prestazione di servizi possono risultare accessorie ad una operazione principale quando:

• integrano, completano e rendono possibile quest’ultima;
• sono rese direttamente dal medesimo soggetto dell’operazione principale (anche a mezzo di terzi, ma a suo conto e spese);
• sono rese nei confronti del medesimo soggetto nei cui confronti viene resa l’operazione principale.

Inoltre, secondo la Corte di Giustizia (sentenza dell’11 gennaio 2001, proc. C-76/99) una prestazione deve essere considerata “accessoria ad una prestazione principale quando essa non costituisce per la clientela un fine a sé stante, bensì il mezzo per fruire nelle migliori condizioni del servizio principale offerto dal prestatore”.

Per cui, i corrispettivi di prestazioni distinte, rese da un unico soggetto a favore dello stesso committente, vanno trattati fiscalmente in modo differente quando non rispondono alle medesime finalità.
Nel caso in esame, non ricorre l’accessorietà delle opere di urbanizzazione nei confronti della realizzazione dei fabbricati, potendo rilevare a dette prestazioni finalità diverse (le prime possono infatti evidenziare anche scopi non residenziali, quali quelli afferenti la viabilità, le attività scolastiche, sanitarie, etc.). Ciò posto occorrerà procedere ad una tassazione dei corrispettivi previsti in contratto, distinguendo quelli relativi alla realizzazione dei fabbricati e quelli riguardanti le opere di urbanizzazione.

Pertanto, i corrispettivi contrattuali riguardanti la realizzazione del fabbricato a favore dell’impresta costruttrice, che li rivende, sconteranno l’IVA al 4%, ex n. 39), mentre i corrispettivi contrattuali afferenti le opere di urbanizzazione sconteranno l’aliquota IVA del 10%.

Per quanto riguarda il secondo punto dell’istanza, al fine di individuare il trattamento IVA delle somme addebitate dalla società consortile verso i propri consorziati, occorre valutare se il rapporto giuridico, cui imputare le prestazioni rese dalla prima verso i secondi, sia riconducibile al mandato senza rappresentanza (art. 1703 e ss. del codice civile), ovvero ad una più generica attività di realizzazione di opera (ove non fosse concretamente possibile ricorrere allo schema dell’appalto o subappalto).
Nel primo caso, la “società consortile” riceverebbe l’incarico di rivendere nei confronti dei propri consorziati i medesimi servizi acquistati presso terzi; ciò posto, sulle somme addebitate da tale società verso i suoi consorziati troverebbe applicazione il medesimo trattamento fiscale subìto dalla medesima all’atto dell’acquisto di tali servizi (per analogia al caso di specie cfr., tra le altre, la risoluzione n. 355 del 2002, citata dall’istante). Nella diversa eventualità che la società, in forza del rapporto consortile, abbia ricevuto l’incarico più generico di realizzare un’opera troverà applicazione:

• l’aliquota IVA del 4% con riferimento ai corrispettivi dei fabbricati “Tupini”, in coerenza di quanto affermato nella circolare 1 marzo 2001, n. 19, par. 2.2.12., che riserva il trattamento fiscale agevolato, oltre che all’appalto principale, anche ai subappalti riguardanti “parte dei lavori relativi alla costruzione” di tali edifici;
• l’aliquota IVA del 10 %, con riferimento ai corrispettivi delle opere di urbanizzazione, ai sensi del citato n. 127-quinques).

Per rispondere al terzo punto, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che le prestazioni effettuate da terzi a favore della società consortile sconteranno il regime IVA loro proprio; infatti, trattandosi di forniture di beni o servizi, il rapporto corrente tra tali soggetti e la società non potrebbe godere del trattamento previsto per i subappalti di opere agevolate, secondo i criteri di cui alla circolare n. 19 del 2001.

La risposta di cui alla presente nota, sollecitata con istanza di interpello presentata alla Direzione Regionale, viene resa dalla scrivente ai sensi dell’articolo 4, comma 1, ultimo periodo del D.M. 26 aprile 2001, n. 209.