Reddito da produzione energia fotovoltaica, nuova risposta dal Fisco

Come determinare il reddito derivante dalla produzione di energia elettrica da fonte fotovoltaica, nel caso in cui gli impianti si trovino su terreni agricoli e l’energia sia prodotta da un’azienda?

Reddito da produzione energia con impianto fotovoltaico: come determinarlo

Sulla questione, posta appunto da un’azienda agricola, è intervenuta l’Agenzia delle Entrate con la risposta n. 319/2022. Nel caso in esame l'Istante è proprietaria e locataria di alcuni terreni agricoli su cui è presente un impianto fotovoltaico a terra di 999 kWp, corrispondenti a circa 1 MW, ovvero 1000 kW.

Come spiega la società stessa, la produzione di energia fotovoltaica eccedente i primi 200 kW di potenza nominale complessiva prodotti dall'impianto può essere considerata connessa all'attività agricola in quanto soddisfa il requisito di cui alla lettera c) della circolare 6 luglio 2009, n. 32/E, che prevede che, entro il limite di 1 MW per azienda, l'imprenditore deve dimostrare di detenere almeno 1 ettaro di terreno utilizzato per l'attività agricola per ogni 10 kW di potenza installata eccedente il limite dei 200 kW.

Volendo realizzare un ulteriore impianto, l'azienda potrebbe creare un parco fotovoltaico finale di complessivi 1998 kW (pari a circa 2 MW.  Da qui il dubbio: anche il secondo impianto è connesso all'attività agricola, al pari e in aggiunta al primo di circa 1 MW (999 kWp), per cui il reddito derivante dalla produzione di energia elettrica da fonte fotovoltaica è ricavabile applicando il coefficiente di redditività del 25 per cento al fatturato di vendita dell'energia elettrica prodotta da entrambi gli impianti, per la parte eccedente la franchigia di 260.000 kWh e al netto della tariffa incentivante, secondo quanto previsto dall'articolo 1 comma 423, della legge 23 dicembre 2005, n. 266, oppure no?

La risposta dell'Agenzia delle Entrate

Nel rispondere al quesito, l’Agenzia delle Entrate ha ricordato quanto disposto dall’articolo 1, comma 423 della Legge di Bilancio 2006, ossia che: "Ferme restando le disposizioni tributarie in materia di accisa, la produzione e la cessione di energia elettrica e calorica da fonti rinnovabili agroforestali, sino a 2.400.000 kWh anno, e fotovoltaiche, sino a 260.000 kWh anno, nonché di carburanti e prodotti chimici di origine agroforestale provenienti prevalentemente dal fondo, effettuate dagli imprenditori agricoli, costituiscono attività connesse ai sensi dell'articolo 2135, terzo comma, del codice civile e si considerano produttive di reddito agrario. Per la produzione di energia, oltre i limiti suddetti, il reddito delle persone fisiche, delle società semplici e degli altri soggetti di cui all'articolo 1, comma 1093, della legge 27 dicembre 2006, n. 296, è determinato, ai fini IRPEF ed IRES, applicando all'ammontare dei corrispettivi delle operazioni soggette a registrazione agli effetti dell'imposta sul valore aggiunto, relativamente alla componente riconducibile alla valorizzazione dell'energia ceduta, con esclusione della quota incentivo, il coefficiente di redditività del 25 per cento, fatta salva l'opzione per la determinazione del reddito nei modi ordinari, previa comunicazione all'ufficio secondo le modalità previste dal regolamento di cui al decreto del Presidente della Repubblica 10 novembre 1997, n. 442".

La disposizione prevede quindi che la produzione e cessione di energia fotovoltaica è produttiva di reddito agrario nel limite di 260.000 kWh, mentre quella eccedente il predetto limite dà luogo in ogni caso a reddito d'impresa, da determinare, ai fini delle imposte dirette:

• forfettariamente (applicando il coefficiente di redditività del 25 per cento) laddove sia riscontrata la sussistenza di un legame tra la produzione di energia ed il fondo, rinvenibile nella presenza di uno dei requisiti di connessione con l'attività agricola individuati nella circolare n. 32/E del 2009;
• seguendo le regole ordinarie in materia di reddito d'impresa anche se la società ha esercitato l'opzione ai sensi dell’art. 1, comma 1093 della legge n. 296/2006, nel caso in cui non ricorra uno dei tre requisiti indicati nella citata circolare.

Collegamento tra produzione energia e attività agricola

Al riguardo, infatti, la circolare n. 32/E del 6 luglio 2009 ha precisato che, sebbene la produzione di energia da fonte fotovoltaica rappresenti un’attività agricola "connessa" presuppone, comunque, un collegamento con l'attività agricola tipica, caratterizzata dalla presenza di un'azienda con terreni coltivati e distinti in catasto, siti nello stesso comune ove è sito il parco fotovoltaico, oppure in comuni confinanti) con attribuzione di reddito agrario.

Nella circolare stessa sono stati individuati i criteri di connessione con l'attività agricola, elaborati sulla base delle indicazioni fornite dal Ministero delle politiche agricole e forestali con nota n. 3896 del 27 luglio 2008 e prevedono innanzitutto che la produzione di energia fotovoltaica derivante dai primi 200 kW di potenza nominale complessiva si considera in ogni caso connessa all'attività agricola.

Requisiti di connessione ad attività agricola 

Viceversa, la produzione di energia fotovoltaica eccedente i primi 200 kW di potenza nominale complessiva, può essere considerata connessa all'attività agricola nel caso sussista uno dei seguenti requisiti:

• a) la produzione di energia fotovoltaica derivi da impianti con integrazione architettonica o da impianti parzialmente integrati, come definiti dall'articolo 2 del decreto ministeriale 19 febbraio 2007, realizzati su strutture aziendali esistenti;
• b) il volume d'affari derivante dall'attività agricola, al netto della produzione di energia fotovoltaica, deve essere superiore al volume d'affari della produzione di energia fotovoltaica eccedente i 200 kW. Detto volume deve essere calcolato senza tenere conto degli incentivi erogati per la produzione di energia fotovoltaica;
• c) entro il limite di 1 MW per azienda, per ogni 10 kW di potenza installata eccedente il limite dei 200 kW, l'imprenditore deve dimostrare di detenere almeno 1 ettaro di terreno utilizzato per l'attività agricola.

Inoltre, come stabilito dalla Corte di Cassazione nella sentenza n. 66/2015, il legislatore nell'articolo 1, comma 423, della legge di Bilancio 2006 non stabilisce alcun limite di natura qualitativa e/o quantitativa oltre il quale la produzione e la cessione di energia elettrica da fonti fotovoltaiche effettuate dagli imprenditori agricoli cessa di essere attività connessa a quella agricola e diviene attività industriale che genera reddito di impresa soggetto a tassazione ordinaria, ricorrendo al principio della "prevalenza" dell'attività propriamente agricola nell'economia complessiva dell'impresa.

In particolare, il fondo, che è "risorsa" primaria dell'impresa agricola, anche quando è utilizzato per la collocazione degli impianti fotovoltaici, insieme alle eventuali superfici utili degli edifici addetti al fondo, deve comunque risultare normalmente impiegato nell'attività agricola.

Dato che la circolare n. 32/E del 2009 non ha indicato limiti al numero di requisiti da soddisfare per provare la connessione tra attività agricola e produzione e vendita di energia da fotovoltaico, in presenza di impianti che soddisfino almeno uno dei requisiti di cui alle lettere a), b) e c) della circolare 32/E del 2009 e nel rispetto del principio di prevalenza dell'attività agricola rispetto a quella di produzione di energia, sia possibile considerare il reddito derivante da entrambi gli impianti come connesso all’attività agricola.

L'Istante potrà quindi determinare il reddito derivante dalla produzione di energia elettrica da fonte fotovoltaica applicando al fatturato di vendita dell'energia elettrica prodotta da entrambi gli impianti il coefficiente di redditività del 25 per cento, secondo quanto previsto dall'articolo 1 comma 423, della legge 23 dicembre 2005, n. 266.

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