Cessione bonus edilizi e responsabilità solidale: dal Fisco solo istruzioni di supporto

A seguito della pubblicazione in Gazzetta Ufficiale della Legge 21 settembre 2022, n. 142 di conversione del Decreto-Legge 9 agosto 2022, n. 115 (Decreto Aiuti-bis), il comparto delle costruzioni è stato in attesa che l'Agenzia delle Entrate fornisse nuovi chiarimenti in merito all'applicazione del concorso nella violazione e della responsabilità in solido del fornitore e dei cessionari nel caso di accertamento della mancata integrazione, anche parziale, dei requisiti che danno diritto alla detrazione d'imposta.

Responsabilità in solido e Agenzia delle Entrate

Dopo il ping-pong di modifiche al numero di cessioni dei crediti edilizi, era stato il contenuto del paragrafo 5.3 della circolare n. 23/E del 23 giugno 2022 a destare più di una preoccupazione, sollevata persino dall'Associazione Bancaria Italiana.

Secondo il Fisco, infatti, la responsabilità in solido di fornitori e cessionari prevista ai commi da 5 a 7, art. 121 del Decreto Legge n. 34/2020 (Decreto Rilancio) si sarebbe potuta escludere solo nel caso di diligenza nella valutazione del credito da condurre "anche" sulla base dei seguenti indici:

• Profili oggettivi e soggettivi dell’operazione di compravendita sintomatici della falsità del credito:
  • assenza di documentazione o palese contraddittorietà rispetto al riscontro documentale prodotto;
  • incoerenza reddituale e patrimoniale tra il valore e l’oggetto dei lavori asseritamente eseguiti e il profilo dei committenti beneficiari delle agevolazioni in esame;
  • sproporzione tra l’ammontare dei crediti ceduti ed il valore dell’unità immobiliare;
  • incoerenza tra il valore del credito ceduto e il profilo finanziario e patrimoniale del soggetto cedente il credito qualora non primo beneficiario della detrazione;
  • anomalie nelle condizioni economiche applicate in sede di cessione dei crediti;
  • mancata effettuazione dei lavori;
• Profili correlati alla normativa antiriciclaggio. Il divieto di acquisto dei crediti, in presenza dei presupposti di cui agli articoli 35 e 42 del decreto legislativo n. 231 (rispettivamente “Obbligo di segnalazione delle operazioni sospette” e “Astensione”), introdotto al comma 4 dell’articolo 122-bis del decreto Rilancio, è sintomatico della volontà del legislatore di aggiungere a tale responsabilità un vincolo giuridico connesso ai medesimi requisiti di diligenza già propri dei soggetti individuati con l’art. 3 del decreto legislativo n. 231 del 2007.

Le modifiche del Decreto Aiuti-bis

Una formulazione operativa che ha messo in crisi tutti i soggetti coinvolti che hanno richiesto al Parlamento una modifica normativa, benché su questi temi la norma non sia mai stata modificata e non abbia mai creato alcun problema.

Arriviamo, quindi, a settembre 2022 con la conversione in legge del Decreto Aiuti-bis che ha previsto una modifica dell’articolo 14 del decreto-legge 17 maggio 2022, n. 50 (Decreto Aiuti), a cui sono stati inseriti i seguenti due nuovi commi:

1-bis.1. All’articolo 121, comma 6, del decreto-legge 19 maggio 2020, n. 34, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 luglio 2020, n. 77, dopo le parole: ‘in presenza di concorso nella violazione’ sono inserite le seguenti: ‘con dolo o colpa grave’. Le disposizioni introdotte dal presente comma si applicano esclusivamente ai crediti per i quali sono stati acquisiti, nel rispetto delle previsioni di legge, i visti di conformità, le asseverazioni e le attestazioni di cui all’articolo 119 e di cui all’articolo 121, comma 1-ter, del citato decreto-legge n. 34 del 2020.

1-bis.2. Per i crediti di cui all’articolo 121 del decreto-legge 19 maggio 2020, n. 34, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 luglio 2020, n. 77, sorti prima dell’introduzione degli obblighi di acquisizione dei visti di conformità, delle asseverazioni e delle attestazioni di cui al comma 1-ter del medesimo articolo 121, il cedente, a condizione che sia un soggetto diverso da banche e intermediari finanziari iscritti all’albo previsto dall’articolo 106 del testo unico delle leggi in materia bancaria e creditizia, di cui al decreto legislativo 1° settembre 1993, n. 385, da società appartenenti a un gruppo bancario iscritto all’albo di cui all’articolo 64 del predetto testo unico delle leggi in materia bancaria e creditizia ovvero da imprese di assicurazione autorizzate ad operare in Italia ai sensi del codice delle assicurazioni private, di cui al decreto legislativo 7 settembre 2005, n. 209, e che coincida con il fornitore, acquisisce, ora per allora, ai fini della limitazione a favore del cessionario della responsabilità in solido di cui al comma 6 del predetto articolo 121 ai soli casi di dolo e colpa grave, la documentazione di cui al citato comma 1-ter.

Sostanzialmente con questa modifica è stata limitata la responsabilità solidale ai soli casi di dolo e colpa grave nel caso di crediti muniti di tutte le asseverazioni, attestazioni e visto di conformità.

Le modifiche della nuova circolare del Fisco

Il paragrafo 2 della nuova Circolare n. 33/E ha, quindi, chiarito che la limitazione della responsabilità, a condizione che siano stati acquisiti il visto di conformità, le attestazioni e le asseverazioni prescritte, opera:

• ab origine, per i crediti d’imposta sorti ai sensi dell’articolo 119 del decreto Rilancio (Superbonus), per i quali è sempre stata obbligatoria l’acquisizione della predetta documentazione per l’esercizio delle opzioni dello sconto in fattura e della cessione;
• dall’introduzione dell’obbligo di visto di conformità, attestazioni e asseverazioni previsto dal comma 1-ter dell’articolo 121 del decreto Rilancio (in vigore dal 12 novembre 2021), per i crediti d’imposta relativi agli altri bonus edilizi.

Con riferimento, invece, ai crediti oggetto di cessione per i bonus edilizi diversi dal Superbonus, sorti antecedentemente alla previsione dei citati obblighi documentali (12 novembre 2021), l’acquisizione, ora per allora, da parte del fornitore che cede il credito, della documentazione (visto di conformità, asseverazioni e attestazioni) limita la responsabilità solidale in capo al cessionario del medesimo fornitore - nonché dei successivi cessionari in possesso della medesima documentazione richiesta dalla norma in questione - solo in caso di dolo o colpa grave.

Rilevanza probatoria e ulteriori chiarimenti

Molto particolari sono i contenuti del paragrafo 3 della nuova circolare, in cui il Fisco chiarisce un aspetto interessante relativo agli indici di cui al paragrafo 5.3 della circolare n. 23/E:

I suddetti indici, in particolare quelli connessi ai profili soggettivi e oggettivi, costituiscono solo istruzioni rivolte agli organi di controllo dell’Agenzia delle entrate allo scopo di rendere omogenee e trasparenti le attività istruttorie svolte sull’intero territorio nazionale.

Secondo l'Agenzia delle Entrate si tratterebbe di "una elencazione che riveste carattere meramente esemplificativo" che a seconda dei casi "possono assumere rilevanza singolarmente laddove l’anomalia evidenziata dal singolo indice rivesta particolare gravità, oppure nel loro complesso, unitamente ad altri elementi".

Più nel dettaglio, la nuova circolare chiarisce la portata dei seguenti indici:

• incoerenza reddituale e patrimoniale tra il valore e l’oggetto dei lavori asseritamente eseguiti e il profilo dei committenti beneficiari delle agevolazioni in esame;
• incoerenza tra il valore del credito ceduto e il profilo finanziario e patrimoniale del soggetto cedente il credito qualora non primo beneficiario della detrazione;
• sproporzione tra l’ammontare dei crediti ceduti ed il valore dell’unità immobiliare;
• mancata effettuazione dei lavori.

Relativamente ai primi due, le capacità finanziarie e reddituali assumono rilevanza:

• in capo al committente, qualora l’agevolazione fiscale non copra l’intero importo dei lavori eseguiti, con la conseguenza che una parte del corrispettivo dovuto al fornitore rimarrà anche finanziariamente a carico del committente;
• in capo al cessionario del credito d’imposta, che dovrà acquisire documentazione atta a dimostrare che il suo diretto dante causa - anche se si tratti del fornitore - possieda la verosimile capacità reddituale e finanziaria per sostenere quanto meno il prezzo di acquisto dei crediti d’imposta, oltre all’avvenuto pagamento.

Relativamente al terzo, il Fisco osserva preliminarmente che quest’ultimo è condizionato dalla tipologia e dall’ubicazione dell’immobile. Ciò premesso, tale indice può assumere rilievo con riferimento alle comunicazioni di lavori eseguiti per importi particolarmente significativi, a fronte di immobili con valore commerciale pressoché nullo, in particolar modo se per la tipologia di lavori eseguiti non è normativamente previsto un tetto di spesa. In tali casi l’indice non costituisce ex se motivo per qualificare l’inesistenza del credito e l’assenza della prescritta diligenza, ma solo un alert finalizzato a sollecitare una verifica più approfondita circa gli elementi idonei a sostenere la legittimità dei comportamenti adottati.

Con riferimento al quarto indice, ai fini della dimostrazione della richiesta diligenza, assume rilevanza l’acquisizione dell’asseverazione predisposta dal tecnico abilitato, che attesti, ove richiesto dalla norma, anche l’effettiva realizzazione dei lavori. Quindi, niente asseverazione video.