Partecipazione alle gare e procedure aperte: il Fisco sull'imposta di bollo

Partecipazione alle gare, procedure aperte e imposta di bollo. Si parla di questo nella risposta n. 347/2021 pubblicata dall'Agenzia delle Entrate in riferimento ad una serie di quesiti che riguardano il pagamento dell'imposta di bollo per la partecipazione a gare con procedure aperte.

Partecipazione alle gare e procedure aperte: il quesito all'Agenzia delle Entrate

In particolare, a porre i quesiti è un ente pubblico che fa riferimento ad un precedente intervento dell'Agenzia delle Entrate (la risposta 5 gennaio 2021, n. 7) con la quale è stato fornito un chiarimento sul pagamento dell'imposta di bollo per le procedure negoziate.

Nel nuovo interpello, viene chiesto se:

1. la domanda di partecipazione a gare con procedere aperte deve essere assoggettata all'imposta di bollo;
2. nelle scritture private assoggettabili all'imposta di bollo deve ricomprendersi sia l'accordo quadro stipulato a valle di una procedura aperta, che i singoli contratti stipulati sulla base dell'accordo quadro medesimo;
3. nelle scritture private assoggettabili all'imposta di bollo deve ricomprendersi anche il contratto di appalto sottoscritto sulla base di una clausola di adesione prevista in un contratto pubblico sottoscritto all'esito di una aggiudicazione effettuata da un'altra Amministrazione;
4. nelle scritture private assoggettabili all'imposta di bollo deve ricomprendersi l'ordine diretto di acquisto stipulato in adesione a convenzioni CONSIP (ad esempio: ordine diretto di acquisto buoni pasto, telefonia mobile, noleggio fotocopiatrici, etc..);
5. relativamente al trattamento tributario riservato alle scritture private di euro 16,00 per ogni foglio, chiede conferma che debba intendersi foglio uso bollo, ossia 4 pagine singole.

Partecipazione alle gare e procedure aperte: la risposta dell'Agenzia delle Entrate

L'imposta di bollo è disciplinata dal d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 642, che:

• all'articolo 1, stabilisce "Sono soggetti all'imposta di bollo gli atti, documenti e registri indicati nell'annessa tariffa";
• all'articolo 2, comma 1 prevede che "L'imposta di bollo è dovuta fin dall'origine per gli atti, i documenti e i registri indicati nella parte prima della tariffa, se formati nello Stato, ed in caso d'uso per quelli indicati nella parte seconda";
• all'articolo 2, comma 2 specifica che "Si ha caso d'uso quando gli atti, i documenti e i registri sono presentati all'ufficio del registro per la registrazione";
• all'articolo 3, comma 1, prevede l'applicazione dell'imposta di bollo, fin dall'origine, nella misura di euro 16,00 per ogni foglio per le "...Istanze, (...) diretti agli uffici e agli organi, anche collegiali dell'Amministrazione dello Stato, delle regioni, delle province, dei comuni, (...), tendenti ad ottenere l'emanazione di un provvedimento amministrativo o il rilascio di certificati, estratti, copie e simili".

Ciò premesso, nel caso in cui l'adesione alla procedura di gara cosiddetta "aperta", necessita di una formale domanda di partecipazione da parte dell'operatore economico invitato, la stessa deve essere assoggettata all'imposta di bollo.

Relativamente alle domande 2, 3 e 4, l'articolo 2 della tariffa, parte prima, allegata al citato d.P.R. n. 642/1972 stabilisce l'applicazione dell'imposta di bollo, fin dall'origine, nella misura di euro 16,00 per ogni foglio per le "Scritture private contenenti convenzioni o dichiarazioni anche unilaterali con le quali si creano, si modificano, si estinguono, si accertano o si documentano rapporti giuridici di ogni specie, descrizioni, constatazioni e inventari destinati a far prova tra le parti che li hanno sottoscritti", mentre l'articolo 24 della stessa tariffa dispone l'applicazione dell'imposta di bollo per gli "Atti e documenti di cui all'articolo 2 redatti sotto forma di corrispondenza o di dispacci telegrafici, ancorché contenenti clausole di cui all'articolo 1341 del codice civile...".

La nota a margine a detto articolo 24 precisa, tuttavia, che "L'imposta è dovuta sin dall'origine se per gli atti e documenti è richiesta dal codice civile a pena di nullità la forma scritta...". Detta nota va intesa nel senso che non è sufficiente che un atto o documento sia redatto sotto forma di corrispondenza, per essere sottoposto al pagamento dell'imposta bollo solo in caso d'uso ai sensi dell'articolo 24 della tariffa, poiché, qualora ci si trovi in presenza di atti, quali quelli individuati dalla nota a margine dell'articolo in commento, l'imposta in argomento è dovuta sin dall'origine.

L'articolo 1350 del codice civile, al punto 13, relativamente agli atti che devono farsi per iscritto, dispone, tra gli altri, che "Devono farsi per atto pubblico [c.c. 2699] o per scrittura privata [c.c. 2702], sotto pena di nullità (...) gli altri atti specialmente indicati dalla legge". In tale senso, occorre esaminare se i contratti di appalto oggetto del quesito in esame debbano essere redatti a pena di nullità in forma scritta.

Cosa dice il Codice dei contratti

L'art. 3, lettera ii) del D.Lgs. 18 aprile 2016, n. 50 (Codice dei contratti pubblici) individua gli "appalti pubblici" come "... i contratti a titolo oneroso, stipulati per iscritto tra una o più stazioni appaltanti e uno o più operatori economici, aventi per oggetto l'esecuzione di lavori, la fornitura di prodotti e la prestazione di servizi". La successiva lettera mm) definisce, invece, cosa deve intendersi per "scritto o per iscritto", vale a dire "un insieme di parole o cifre che può essere letto, riprodotto e poi comunicato, comprese le informazioni trasmesse e archiviate con mezzi elettronici".

La Sentenza della Corte di Cassazione n. 12540 del 17 giugno 2016 ha stabilito che "... in caso di contratti per i quali sia prevista per legge la necessaria stipulazione in forma scritta, il requisito di forma è certamente soddisfatto, sia in caso di scambio tra proposta e accettazione scritte, sia, a fortiori, laddove il consenso sia espresso in tale forma da entrambe le parti in relazione ad un unico documento di comune elaborazione, a nulla rilevando che la sottoscrizione dell'unico documento contrattuale sia eventualmente avvenuta in tempi e luoghi diversi, purché non risulti espressamente revocato il consenso prestato dal precedente sottoscrittore prima della sottoscrizione dell'altro; i contratti conclusi dalla pubblica amministrazione richiedono la forma scritta 'ad substantiam' e devono inoltre di regola essere consacrati in un unico documento, ad eccezione dell'ipotesi eccezionale di contratti conclusi con ditte commerciali, prevista dall'articolo 17 del R.D. n. 2240 del 1923, in cui è ammessa la conclusione a distanza, a mezzo di corrispondenza, nella forma di scambio di proposte e accettazione tra assenti: tale requisito di forma è dunque soddisfatto in caso di cd. elaborazione comune del testo contrattuale, e ciò mediante la sottoscrizione di un unico documento contrattuale il cui contenuto sia stato concordato dalle parti, anche laddove la sottoscrizione di tale unico documento non sia contemporanea ma avvenga in tempi e luoghi diversi".

L'articolo 32, comma 14 del Codice dei contratti stabilisce che "Il contratto è stipulato, a pena di nullità, con atto pubblico notarile informatico, ovvero, in modalità elettronica secondo le norme vigenti per ciascuna stazione appaltante, in forma pubblica amministrativa a cura dell'ufficiale rogante della stazione appaltante o mediante scrittura privata; in caso di procedura negoziata (...)ovvero per gli affidamenti di importo non superiore a 40.000 euro mediante corrispondenza secondo l'uso del commercio consistente in un apposito scambio di lettere, anche tramite posta elettronica certificata o strumenti analoghi negli altri Stati membri".

Infine, con la risoluzione n. 96/E del 16 dicembre 2013 l'Agenzia delle Entrate ha afferma che il "...documento di stipula, benché firmato digitalmente solo dall'amministrazione, è sufficiente ad instaurare il rapporto contrattuale (...). Il contratto tra la pubblica amministrazione ed un fornitore abilitato è dunque stipulato per scrittura privata e lo scambio di documenti digitali tra i due soggetti concretizza una particolare procedura prevista per la stipula di detta scrittura privata".

Conclusioni

In definitiva, i contratti stipulati secondo le varie modalità procedurali indicate nell'istanza, sono soggetti al tributo fin dall'origine che prevede il pagamento dell'imposta di bollo nella misura di 16,00 euro per ogni foglio.

Per quanto concerne, infine, il quesito 5, l'articolo 5, comma 1, lettera a) del d.P.R. n. 642/1972 precisa che "il foglio si intende composto da quattro facciate, la pagina da una facciata". Dunque, le scritture private devono essere assoggettate all'imposta di bollo per ogni foglio nella misura di euro 16,00.