Superbonus e cessione del credito: tutte le novità nel dossier del Senato

Dopo la Camera, anche il Senato vota la fiducia al Governo per l'approvazione del disegno di legge di conversione con modificazioni del Decreto-Legge n. 11/2023 in materia di cessione dei crediti

di Gianluca Oreto - 06/04/2023

Con un vero e proprio blitz a sorpresa, con 94 voti favorevoli, 72 contrari e 2 astenuti, l'Assemblea di Palazzo Madama ha rinnovato la fiducia al Governo approvando in via definitiva il disegno di legge conversione con modificazioni del Decreto-Legge n. 11/2023 (Decreto blocca cessioni) in materia di cessione dei crediti, nel testo approvato dalla Camera dei deputati.

La struttura del nuovo Decreto Legge

Dopo la sua conversione, il Decreto Legge n. 11/2023 risulta notevolmente modificato rispetto alla versione originaria definita dal Governo che prevedeva appena 3 articoli. Dopo le modifiche approvare alla Camera e confermate dal Senato, la nuova versione del D.L. n. 11/2023 si compone adesso dei seguenti articoli:

Articolo 01 - Proroga del termine relativo alle spese sostenute per interventi effettuati su unità immobiliari dalle persone fisiche
Articolo 1 - Modifiche alla disciplina relativa alla cessione o sconto in luogo delle detrazioni fiscali di cui all’articolo 121 del decreto-legge 19 maggio 2020, n. 34, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 luglio 2020, n. 77
Articolo 2 - Modifiche in materia di cessione dei crediti fiscali
Articolo 2-bis - Norma di interpretazione autentica in materia di varianti degli interventi edilizi agevolati
Articolo 2-ter - Norme di interpretazione autentica in materia di condizioni per la detraibilità delle spese
Articolo 2-quater - Interpretazione autentica dell’articolo 17, comma 1, del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241
Articolo 2-quinquies - Comunicazione per l’esercizio dell’opzione di cessione del credito

Considerata la scadenza per la conversione in legge, è prevista a breve la pubblicazione in Gazzetta Ufficiale della legge di conversione, a seguito della quale (il giorno successivo) le modifiche entreranno in vigore. Di seguito tutti i contenuti della nuova versione del Decreto cessioni nel Dossier predisposto dal Senato.

Proroga Superbonus 110% per le unifamiliari

La norma di cui all'art. 01 (Proroga del termine relativo alle spese sostenute per interventi effettuati su unità immobiliari dalle persone fisiche), introdotta dalla Camera dei deputati, proroga dal 31 marzo 2023 al 30 settembre 2023 il termine per avvalersi della detrazione al 110% per gli interventi realizzati sugli edifici unifamiliari, a condizione che alla data del 30 settembre 2022 siano stati effettuati lavori per almeno il 30 per cento dell’intervento complessivo.

Una disposizione che, come rilevato dal Governo, non determina nuovi o maggiori oneri a carico della finanza pubblica, giacché il predetto differimento si riferisce a lavori già comunicati all'ENEA, i cui effetti finanziari risultano scontati a legislazione vigente nelle previsioni di bilancio con riferimento all'intera platea dei potenziali beneficiari, e, avendo carattere infrannuale, non determina variazioni rispetto ai profili temporali degli oneri già considerati a legislazione vigente.

Sul punto il Dossier del Senato ricorda che la relazione tecnica all’articolo 9 del Decreto-Legge n. 176/2022 (Decreto Aiuti-quater) nel disporre l’estensione del termine dal 31 dicembre 2022 al 31 marzo 2023 per l’applicazione della detrazione del 110% delle spese in esame, ha quantificato gli effetti finanziari sui saldi di finanza pubblica, ipotizzando che la proroga interessasse una quota pari al 35 per cento della spesa assunta a riferimento nella stima originaria. Andrebbe dunque confermato che l’ulteriore proroga non incrementi ulteriormente tale quota di spesa.

Entrando nel dettaglio, il nuovo articolo 01 modifica l'art. 119, comma 8-bis, secondo periodo del Decreto Legge n. 34/2020 (Decreto Rilancio), consentendo agli interventi su edifici unifamiliari e unità immobiliari con accesso autonomo e funzionalmente indipendenti la possibilità di utilizzare il superbonus 110% sulle spese sostenute entro il 30 settembre 2023 a condizione che entro il 30 settembre 2022 sia stato completato il 30% dei lavori complessivi.

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Divieto di acquisto per le P.A.

L'art. 1, comma 1, lettera a) del D.L. n. 11/2023 (confermato alla Camera) introduce il nuovo comma 1-quinquies all'articolo 121 del Decreto Rilancio in materia di cessione del credito o sconto in fattura di cui può avvalersi il contribuente per la quasi totalità degli interventi edilizi per cui è riconosciuto un credito di imposta. In particolare, si stabilisce che dal 17 febbraio 2023 è vietato per le pubbliche amministrazioni (di cui all'articolo 1, comma 2, della legge 31 dicembre 2009, n. 196) di essere cessionari dei crediti di imposta derivanti dall'esercizio delle opzioni per la cessione del credito e dello sconto in fattura.

Sul punto, il rappresentante del Governo ha affermato che la disposizione è finalizzata ad evitare, in linea con quanto indicato nella relazione tecnica, effetti negativi sui saldi di finanza pubblica, con particolare riferimento a un possibile aumento del debito pubblico. Il potenziale aumento del debito pubblico sarebbe, in particolare, riconducibile agli effetti in termini di aumento del fabbisogno che deriverebbero dai flussi di cassa in uscita conseguenti all'acquisto dei crediti d'imposta da parte delle amministrazioni pubbliche interessate, che, qualora non avessero carattere sostitutivo rispetto ad altre spese, si configurerebbero, di fatto, come un pagamento anticipato dei medesimi crediti in favore di soggetti esterni al comparto delle pubbliche amministrazioni.

Al riguardo, secondo il Dossier del Senato, andrebbero forniti i dati inerenti le operazioni poste in essere dalle pubbliche amministrazioni prima dell’introduzione del divieto da parte del presente provvedimento e gli effetti che tali operazioni hanno avuto sul debito.

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Buoni del Tesoro Poliennali

Nel corso dei lavori alla Camera dei deputati, sempre all'art. 1, comma 1, lettera a) è stato previsto l'inserimento al richiamato art. 121 del comma 1-sexies che consente alle banche, agli intermediari finanziari, alle società appartenenti a un gruppo bancario ovvero alle imprese di assicurazione autorizzate ad operare in Italia, cessionarie dei crediti d’imposta legati agli interventi rientranti nel cd. Superbonus, in relazione agli interventi effettuati sino all’anno di spesa 2022, di utilizzare in tutto o in parte detti crediti al fine di sottoscrivere emissioni di Buoni del Tesoro Poliennali, con scadenza non inferiore a dieci anni, nel limite del 10 per cento della quota annuale eccedente i crediti di imposta, sorti a fronte di spese legate al superbonus, già utilizzati in compensazione, ai sensi dell’articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, a condizione che il cessionario abbia esaurito la propria capienza fiscale nello stesso anno.

In ogni caso, il primo utilizzo può essere effettuato in relazione alle ordinarie emissioni effettuate a partire dal 1° gennaio 2028. Con provvedimenti direttoriali dell’Agenzia delle entrate e del Ministero dell’economia e delle finanze, sentita la Banca d’Italia, sono individuate le relative modalità applicative.

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La responsabilità solidale

La lettera b), modificata dalla Camera dei deputati, introduce i commi da 6-bis a 6-quater all'articolo 121 del Decreto Rilancio, circoscrivendo il perimetro della responsabilità solidale del fornitore che ha applicato lo sconto e dei cessionari, nel caso di operazioni di cessione di agevolazioni indebitamente fruite. In particolare, ferma restando l'ipotesi di dolo e il divieto di acquisto da parte degli intermediatori bancari e finanziari nei casi di invio di segnalazione di operazione sospetta e di obbligo di astensione nell'impossibilità oggettiva di effettuare l'adeguata verifica della clientela, il concorso dei cessionari nella violazione viene escluso qualora essi dimostrino di avere acquisito il credito di imposta e siano in possesso di specifica documentazione riguardante le opere da cui origina il credito di imposta.

L'esclusione di responsabilità opera anche nei confronti dei cessionari che acquistano i crediti di imposta da una banca o da altra società appartenente al gruppo bancario della medesima banca, o da società quotata o da altra società appartenente al gruppo della medesima società quotata, mediante rilascio di una attestazione di possesso, da parte della banca, della società quotata o della diversa società del gruppo cedente, di tutta la predetta documentazione.

Si chiarisce infine che il mancato possesso di parte della documentazione rilevante non costituisce, da solo, causa di responsabilità solidale per dolo o colpa grave del cessionario; tale soggetto può dunque fornire, con ogni mezzo, prova della propria diligenza o non gravità della negligenza. L'onere della prova della sussistenza dell'elemento soggettivo del dolo o della colpa grave del cessionario grava sull'ente impositore, ai fini della contestazione del concorso del cessionario nella violazione e della sua responsabilità solidale.

Relativamente al concorso nella violazione, di seguito l'elenco della documentazione:

a) titolo edilizio abilitativo degli interventi, oppure, nel caso di interventi in regime di edilizia libera, dichiarazione sostitutiva dell’atto di notorietà, resa ai sensi dell’articolo 47 del testo unico di cui al decreto del Presidente della Repubblica 28 dicembre 2000, n. 445, in cui sia indicata la data di inizio dei lavori ed attestata la circostanza che gli interventi di ristrutturazione edilizia posti in essere rientrano tra quelli agevolabili, pure se i medesimi non necessitano di alcun titolo abilitativo, ai sensi della normativa vigente;

b) notifica preliminare dell’avvio dei lavori all’azienda sanitaria locale, oppure, nel caso di interventi per i quali tale notifica non è dovuta in base alla normativa vigente, dichiarazione sostitutiva dell’atto di notorietà, resa ai sensi dell’articolo 47 del testo unico di cui al decreto del Presidente della Repubblica 28 dicembre 2000, n. 445, che attesti tale circostanza;

c) visura catastale ante operam o storica dell’immobile oggetto degli interventi oppure, nel caso di immobili non ancora censiti, domanda di accatastamento;

d) fatture, ricevute o altri documenti comprovanti le spese sostenute, nonché documenti attestanti l’avvenuto pagamento delle spese medesime;

e) asseverazioni, quando obbligatorie per legge, dei requisiti tecnici degli interventi e della congruità delle relative spese, corredate di tutti gli allegati previsti dalla legge, rilasciate dai tecnici abilitati, con relative ricevute di presentazione e deposito presso i competenti uffici;

f) nel caso di interventi su parti comuni di edifici condominiali, delibera condominiale di approvazione dei lavori e relativa tabella di ripartizione delle spese tra i condomini;

g) nel caso di interventi di efficienza energetica diversi da quelli di cui all’articolo 119, commi 1 e 2, la documentazione prevista dall’articolo 6, comma 1, lettere a) e c), del decreto del Ministro dello sviluppo economico 6 agosto 2020, recante “Requisiti tecnici per l’accesso alle detrazioni fiscali per la riqualificazione energetica degli edifici – cd. Ecobonus”, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 246 del 5 ottobre 2020, oppure, nel caso di interventi per i quali uno o più dei predetti documenti non risultino dovuti in base alla normativa vigente, dichiarazione sostitutiva dell’atto di notorietà, resa ai sensi dell’articolo 47 del testo unico di cui al decreto del Presidente della Repubblica 28 dicembre 2000, n. 445, che attesti tale circostanza;

h) visto di conformità dei dati relativi alla documentazione che attesti la sussistenza dei presupposti che danno diritto alla detrazione sulle spese sostenute per le opere, rilasciato ai sensi dell’articolo 35 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, dai soggetti indicati all’articolo 3, comma 3, lettere a) e b), del regolamento di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n. 322, e dai responsabili dell’assistenza fiscale dei centri costituiti dai soggetti di cui all’articolo 32 del citato decreto legislativo n. 241 del 1997;

i) un’attestazione, rilasciata dal soggetto che è controparte nella cessione comunicata ai sensi del presente articolo, di avvenuta osservanza degli obblighi di cui agli articoli 35 e 42 del decreto legislativo 21 novembre 2007, n. 231. Qualora tale soggetto sia una società quotata o una società appartenente al gruppo di una società quotata e non rientri fra i soggetti obbligati ai sensi dell’articolo 3 dello stesso decreto legislativo n. 231 del 2007, un’attestazione dell’adempimento di analoghi controlli in osservanza degli obblighi di adeguata verifica della clientela è rilasciata da una società di revisione a tale fine incaricata;

i-bis) nel caso di interventi di riduzione del rischio sismico, la documentazione prevista dal decreto del Ministro delle infrastrutture e dei trasporti n. 329 del 6 agosto 2020, recante modifica del decreto del Ministro delle infrastrutture e dei trasporti n. 58 del 28 febbraio 2017, recante “Sisma Bonus – Linee guida per la classificazione del rischio sismico delle costruzioni nonché le modalità per l’attestazione, da parte di professionisti abilitati, dell’efficacia degli interventi effettuati”;

i-ter) contratto di appalto sottoscritto tra il soggetto che ha realizzato i lavori e il committente.

Confermato che:

l’esclusione della responsabilità solidale opera anche con riguardo ai cessionari che acquistano i crediti d’imposta da una banca o da altra società appartenente al gruppo bancario della medesima banca o da una società quotata o da altra società appartenente al gruppo della medesima società quotata facendosi rilasciare un’attestazione del possesso, da parte della banca, della società quotata o della diversa società del gruppo cedente, di tutta la documentazione indicata;
il mancato possesso di parte della documentazione non costituisce, da solo, causa di responsabilità solidale per dolo o colpa grave del cessionario, il quale può fornire, con ogni mezzo, prova della propria diligenza o della non gravità della negligenza;
sull’ente impositore grava l’onere della prova della sussistenza dell’elemento soggettivo del dolo o della colpa grave del cessionario, ai fini della contestazione del concorso del cessionario nella violazione e della sua responsabilità solidale.

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Stop alla cessione del credito: le modifiche al sistema di eccezioni

La norma contenuta nell'art. 2 del D.L. n. 11/2023, modificata dalla Camera dei deputati, stabilisce dai commi da 1 a 3 il divieto, a decorrere dal 17 febbraio 2023, di optare, in luogo della fruizione diretta della detrazione, per un contributo anticipato sotto forma di sconto dai fornitori dei beni o servizi o per la cessione del credito corrispondente alla detrazione spettante per alcuni interventi di recupero patrimonio edilizio, efficienza energetica e superbonus, misure antisismiche, manutenzione facciate, installazione di impianti fotovoltaici, colonnine di ricarica e abbattimento delle barriere architettoniche.

Tale divieto non si applica alle spese sostenute per gli interventi di superamento ed eliminazione di barriere architettoniche di cui all’articolo 119-ter Decreto Rilancio.

Esclusi dal divieto di cessione le spese sostenute per interventi di superbonus per i quali in data antecedente al 17 febbraio 2023:

per gli interventi diversi da quelli effettuati dai condomini risulti presentata la comunicazione di inizio lavori asseverata per il superbonus (CILAS);
per gli interventi effettuati dai condomini risulti adottata la delibera assembleare che ha approvato l’esecuzione dei lavori e risulti presentata la comunicazione di inizio lavori asseverata per il superbonus (CILAS);
per gli interventi comportanti la demolizione e la ricostruzione degli edifici risulti presentata l’istanza per l’acquisizione del titolo abilitativo. Con esclusivo riferimento alle aree classificate come zone sismiche di categoria 1, 2 e 3, le disposizioni della presente lettera si applicano anche alle spese per gli interventi già rientranti nell’ambito di applicazione degli articoli 119 e 121, comma 2, del decreto-legge 19 maggio 2020, n. 34, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 luglio 2020, n. 77, compresi in piani di recupero del patrimonio edilizio esistente o di riqualificazione urbana comunque denominati, che abbiano contenuti progettuali di dettaglio, attuabili a mezzo di titoli semplificati, i quali alla data di entrata in vigore del presente decreto risultino approvati dalle amministrazioni comunali a termine di legge e che concorrano al risparmio del consumo energetico e all’adeguamento sismico dei fabbricati interessati.

Il divieto di cessione non si applica neanche agli interventi diversi dal superbonus per i quali in data antecedente al 17 febbraio 2023:

risulti presentata la richiesta del titolo abilitativo, ove necessario;
per gli interventi per i quali non è prevista la presentazione di un titolo abilitativo, siano già iniziati i lavori oppure, nel caso in cui i lavori non siano ancora iniziati, sia già stato stipulato un accordo vincolante tra le parti per la fornitura dei beni e dei servizi oggetto dei lavori. Nel caso in cui alla data di entrata in vigore del presente decreto non risultino versati acconti, la data antecedente dell’inizio dei lavori o della stipulazione di un accordo vincolante tra le parti per la fornitura dei beni e dei servizi oggetto dei lavori deve essere attestata sia dal cedente o committente sia dal cessionario o prestatore mediante dichiarazione sostitutiva dell’atto di notorietà;
risulti presentata, con riguardo alle agevolazioni di cui all’articolo 16-bis, commi 1, lettera d), e 3, del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e all’articolo 16, comma 1-septies, del decreto-legge 4 giugno 2013, n. 63, convertito, con modificazioni, dalla legge 3 agosto 2013, n. 90, la richiesta di titolo abilitativo per l’esecuzione dei lavori edilizi.

Il divieto di cessione non si applica per i seguenti soggetti beneficiari (già costituiti entro il 17 febbraio 2023):

gli istituti autonomi case popolari (IACP) - art. 119, comma 9, lettera c) del Decreto Rilancio;
cooperative di abitazione a proprietà indivisa - art. 119, comma 9, lettera d) del Decreto Rilancio;
enti del terzo settore (onlus, organizzazioni di volontariato e associazioni di promozione sociale) - art. 119, comma 9, lettera d-bis) del Decreto Rilancio.

Relativamente agli enti del terzo settore viene specificato che tutti i requisiti necessari ai fini dell’applicazione delle disposizioni del comma 10-bis, articolo 119 del Decreto Rilancio devono sussistere fin dalla data di avvio dei lavori o, se precedente, di sostenimento delle spese, e devono permanere fino alla fine dell’ultimo periodo d’imposta di fruizione delle quote annuali costanti di detrazione, salvo il requisito della registrazione del contratto di comodato d’uso, nel caso di detenzione a tale titolo dell’immobile oggetto degli interventi, per il quale il secondo periodo del citato articolo 119, comma 10-bis, lettera b), prevede espressamente la sussistenza da data certa anteriore alla data di entrata in vigore del medesimo comma 10-bis.

Sempre per gli enti del terzo settore, il requisito della non percezione di compensi o indennità di carica da parte dei membri del consiglio di amministrazione, previsto dalla lettera a) del comma 10-bis dell’articolo 119 del decreto-legge 19 maggio 2020, n. 34, è soddisfatto qualora, indipendentemente da quanto previsto nello statuto, sia dimostrato, con qualsiasi mezzo di prova oppure con dichiarazioni, che i predetti membri del consiglio di amministrazione non hanno percepito compensi o indennità di carica ovvero vi hanno rinunciato o li hanno restituiti.

Il divieto di cessione non si applica neanche agli interventi effettuati in relazione a immobili danneggiati dagli eventi sismici, nonché in relazione a immobili danneggiati dagli eventi meteorologici verificatisi a partire dal 15 settembre 2022 per i quali è stato dichiarato lo stato di emergenza con le deliberazioni del Consiglio dei ministri 16 settembre 2022, pubblicata nella Gazzetta Ufficiale n. 221 del 21 settembre 2022, e 19 ottobre 2022, pubblicata nella Gazzetta Ufficiale n. 255 del 31 ottobre 2022, situati nei territori della regione Marche.

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Allungamento dei termini di cessione e di detrazione diretta

Il nuovo comma 3-quinquies, inserito dalla Camera, modifica l’articolo 9, comma 4, del decreto-legge 18 novembre 2022, n. 176, riconoscendo la possibilità di un allungamento dei termini per avvalersi dell’agevolazione fiscale nei casi di cessione dei crediti d'imposta legati al superbonus, agli interventi finalizzati al superamento e all'eliminazione di barriere architettoniche, nonché agli interventi antisismici e di riduzione del rischio sismico, aumentando in tal modo la capienza fiscale del cessionario. Si stabilisce infatti che, limitatamente ai crediti d’imposta le cui comunicazioni di cessione o di sconto in fattura sono state inviate all’Agenzia delle entrate entro il 31 marzo 2023, sia possibile ripartire l’utilizzo del credito residuo in 10 rate annuali.

Il nuovo comma 3-sexies modifica l’articolo 119 del decreto-legge 19 maggio 2020, n. 34, aggiungendo il comma 8-quinquies che consente al contribuente, per le spese sostenute dal 1° gennaio al 31 dicembre 2022 e relative agli interventi legati al superbonus, di optare per il riparto della detrazione spettante in 10 quote annuali di pari importo, a partire dal periodo d’imposta 2023. L’opzione è irrevocabile ed è esercitata nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta 2023. Essa è esercitabile solo a condizione che la rata di detrazione relativa al periodo d’imposta 2022 non sia indicata nella relativa dichiarazione dei redditi.

Con riferimento a questi due commi, l'estensione a dieci anni della possibilità di usufruire sia dei crediti d'imposta sia della detrazione che, a legislazione vigente, avrebbero potuto essere fruiti in tempi più ristretti, per il rappresentante del Governo non determina effetti finanziari in termini di minor gettito né incide negativamente sui saldi di finanza pubblica, anche alla luce delle nuove regole di contabilizzazione disposte a livello europeo, secondo cui la rilevazione contabile per le agevolazioni in parola prescinde dalle annualità in cui il beneficio può essere fruito.

Nonostante le "rassicurazioni" del Governo, secondo il Senato tale estensione è suscettibile di modificare l’andamento temporale del gettito delle entrate tributarie rispetto a quella prevista a legislazione vigente e il gettito dovrebbe aumentare fino al quarto o al quinto anno dalla maturazione dei crediti di imposta e ridursi nelle successive annualità fino al decimo anno.

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L'abrogazione dei "vecchi" meccanismi di cessione

Nessuna modifica al comma 4 che prevede l'abrogazione di una serie di norme (articoli 14, commi 2-ter, 2-sexies e 3.1, e 16, commi 1-quinquies, terzo, quarto e quinto periodo, e 1-septies, secondo e terzo periodo del Decreto Legge n. 63/2013) che, nella disciplina previgente all’articolo 121, già riconoscevano la possibilità di cessione del credito per interventi di riqualificazione energetica e di ristrutturazione importante di primo livello (prestazione energetica) per le parti comuni degli edifici condominiali, nonché di ristrutturazione edilizia antisismica. Tali norme prevedevano che i soggetti beneficiari delle detrazioni potessero optare, in luogo della detrazione, per la cessione del corrispondente credito alle imprese che hanno effettuato gli interventi ovvero ad altri soggetti privati, con la facoltà di successiva cessione del credito, esclusa comunque la cessione a istituti di credito e intermediari finanziari.

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Progetti in variante

Il nuovo art. 2-bis, inserito dalla Camera, reca una disposizione di interpretazione autentica - dunque con efficacia retroattiva - dell’articolo 1, comma 894, della legge n. 197 del 2022, e dell’articolo 2, commi 2 e 3 del presente provvedimento, che consente di usufruire del superbonus 110% per il 2023 e dell’opzione per la cessione del credito e per lo sconto in fattura in ordine agli interventi per cui è richiesta la presentazione di un progetto in variante alla CILA o al diverso titolo abilitativo previsto in ragione della tipologia di interventi edilizi da eseguire; analogo trattamento è previsto per gli interventi su parti comuni di proprietà condominiale, qualora intervenga una nuova delibera assembleare di approvazione della variante.

Questo nuovo articolo prevede che il sistema di eccezioni:

per l'utilizzo del superbonus 110% sulle spese sostenute nel 2023 (art. 1, comma 894, della legge 29 dicembre 2022, n. 197);
per l'utilizzo del meccanismo delle opzioni alternative (art. 2, commi 2 e 3 del Decreto Legge n. 11/2023);

vale anche nel caso di presentazione di un progetto in variante alla CILA o al diverso titolo abilitativo richiesto in ragione della tipologia di intervento edilizio da eseguire. I termini dunque non cambiano e con riguardo agli interventi su parti comuni di proprietà condominiale, non rileva, agli stessi fini, l’eventuale nuova deliberazione assembleare di approvazione della suddetta variante.

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Cessione a SAL, visto di conformità, asseverazione sismabonus e attestazione SOA

Il nuovo art. 2-ter, introdotto dalla Camera, reca un insieme di norme di interpretazione autentica - aventi quindi efficacia retroattiva - al preciso scopo di garantire la certezza del diritto e di prevenire e deflazionare il contenzioso in materia di incentivi per le spese relative agli interventi per cui è possibile optare per la cessione del credito e lo sconto in fattura.

In particolare, si chiarisce che:

per gli interventi diversi dal superbonus, la liquidazione dei lavori in base a stati di avanzamento costituisce una mera facoltà e non un obbligo;
l’indicazione delle spese sostenute per il rilascio del visto di conformità, nel computo metrico e nelle asseverazioni di congruità delle spese, costituisce una mera facoltà e non un obbligo, al fine di fruire della detrazione delle medesime spese;
il contribuente, per fruire del sismabonus e del superbonus, può avvalersi della cd. remissione in bonis, con riferimento all’obbligo di presentazione dell’asseverazione di efficacia degli interventi per la riduzione del rischio sismico. La prima dichiarazione utile in cui effettuare le comunicazioni per usufruire della remissione in bonis e dunque usufruire delle agevolazioni è la prima dichiarazione dei redditi nella quale deve essere esercitato il diritto di detrazione della prima quota costante dell’agevolazione. Resta fermo che, nel caso in cui l’agevolazione venga fruita mediante esercizio delle opzioni per lo sconto in fattura o la cessione del credito la remissione in bonis del contribuente deve avvenire antecedentemente alla presentazione della comunicazione della relativa opzione all’Agenzia delle entrate;
i requisiti richiesti alle imprese per l’esecuzione di lavori oltre la soglia di 516.000 euro – valevoli ai fini della fruizione del cd. superbonus – possono essere soddisfatti, per i contratti di appalto e subappalto conclusi dal 21 maggio al 31 dicembre 2022, entro la data del 1° gennaio 2023; la soglia predetta è calcolata avendo riguardo al singolo contratto; tali requisiti non hanno rilevanza con riferimento alle agevolazioni concernenti le spese sostenute per l’acquisto delle unità immobiliari.

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Compensazione orizzontale

Il nuovo art. 2-quater, introdotto dalla Camera, fornisce un’interpretazione autentica sull’applicabilità dell’istituto cosiddetto della “compensazione orizzontale” ovvero della possibilità riconosciuta al contribuente di compensare debiti e crediti nei confronti di enti impositori diversi, ivi compresi i crediti derivanti dall’applicazione dell’articolo 121 del decreto-legge n. 34 del 2020.

Si tratta dei crediti derivanti dagli interventi di:
a) recupero del patrimonio edilizio di cui all'articolo 16-bis, comma 1, lettere a), b) e d), del TUIR;
b) efficienza energetica di cui all'articolo 14 del decreto-legge 4 giugno 2013, n. 63, convertito, con modificazioni, dalla legge 3 agosto 2013, n. 90 e di cui ai commi 1 e 2 dell'articolo 119;
c) adozione di misure antisismiche di cui all'articolo 16, commi da 1-bis a 1-septies del decreto-legge 4 giugno 2013, n. 63, convertito, con modificazioni, dalla legge 3 agosto 2013, n. 90, e di cui al comma 4 dell'articolo 119;
d) recupero o restauro della facciata degli edifici esistenti, ivi inclusi quelli di sola pulitura o tinteggiatura esterna, di cui all'articolo 1, commi 219 e 220, della legge 27 dicembre 2019, n. 160;
e) installazione di impianti fotovoltaici di cui all'articolo 16-bis, comma 1, lettera h) del testo unico delle imposte sui redditi di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, ivi compresi gli interventi di cui ai commi 5 e 6 dell'articolo 119 del citato decreto;
f) installazione di colonnine per la ricarica dei veicoli elettrici di cui all'articolo 16-ter del decreto-legge 4 giugno 2013, n. 63, convertito, con modificazioni, dalla legge 3 agosto 2013, n. 90, e di cui al comma 8 dell'articolo 119;
f-bis) superamento ed eliminazione di barriere architettoniche di cui all'articolo 119-ter del citato decreto).

Il rappresentante del Governo, nel corso dell’esame del provvedimento alla Camera dei deputati, ha affermato che la disposizione in materia di compensazione dei crediti fiscali non determina effetti finanziari ulteriori rispetto a quelli previsti a legislazione vigente.

Secondo il Senato, pur prendendo atto delle affermazioni del Governo, osserva che la norma di interpretazione autentica sembra suscettibile di ampliare i casi di compensazione dei crediti d’imposta, compresi quelli per bonus edilizi, nei confronti di enti impositori diversi. Ciò premesso, andrebbe chiarito se detta compensabilità si applichi ai crediti d’imposta riferibili ai bonus edilizi o a qualsiasi tipologia di credito d’imposta. Infatti, in tale ultimo caso, la norma sembrerebbe in grado di determinare minori entrate, con riferimento ai crediti d’imposta diversi dai bonus edilizi.

Inoltre, viene segnalato che la predetta interpretazione autentica circa la compensabilità dei crediti d’imposta riferibili ai bonus edilizi potrebbe incidere sulla classificazione degli stessi come “pagabili”, con riflessi in termini di indebitamento netto sull’esercizio in cui si manifestano e non in un arco temporale costituito da più esercizi finanziari in base al momento in cui il credito d’imposta viene effettivamente fruito, per effetto della riduzione delle entrate tributarie dell’anno.

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Comunicazione per l’esercizio dell’opzione di cessione del credito

L'art. 2-quinquies, inserito dalla Camera, intende rimettere in bonis i contribuenti rispetto al termine, attualmente fissato al 31 marzo 2023, ai sensi dell’articolo 3, comma 3-octies, del decreto-legge n. 198 del 2022, per l’invio della comunicazione all’Agenzia delle entrate dell’esercizio delle opzioni alternative alla detrazione fiscale (sconto in fattura e cessione del credito) prevista per le spese sostenute nel 2022, per le rate residue non fruite delle detrazioni riferite alle spese sostenute nel 2020 e 2021 per gli interventi edilizi, nell’ipotesi in cui il contratto di cessione non sia stato concluso alla predetta data del 31 marzo 2023.

A tal fine, il beneficiario della detrazione può effettuare detta comunicazione anche tardivamente, con le modalità e i termini per la cd. remissione in bonis, se il soggetto cessionario è una banca, un intermediario finanziario iscritto all’albo, una società appartenente a un gruppo bancario o un’impresa di assicurazione autorizzata ad operare in Italia.

Nessuna osservazione da parte del Senato su questa nuova disposizione.

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La classificazione contabile dei crediti d’imposta

Il dossier del Senato si conclude con una analisi della classificazione contabile dei crediti d'imposta alla luce del Manuale sul deficit e sul debito 2022 pubblicato l'1 gennaio 2023 da Eurostat.

Il Senato conferma che il Manuale evidenzia tre caratteristiche da tener presente per la definizione della tipologia dei crediti d’imposta:

la trasferibilità a terzi degli importi integrali o non ancora utilizzati. Il credito d’imposta si considera trasferibile a terzi e quindi pagabile quando la probabilità di non essere fruito è minima;
la differibilità di fruizione dei crediti per periodi molto lunghi o anche indefiniti. Il credito d’imposta differibile può essere rinviato da un anno fiscale ai successivi e si considera pagabile quando il credito d’imposta sia fruito nel corso degli anni per intero o quasi integralmente;
la compensabilità dei crediti d’imposta con il totale degli obblighi fiscali. Il credito d’imposta compensabile con qualsiasi debito fiscale si considera pagabile.

In base a queste tre caratteristiche, il Manuale identifica due crediti d’imposta:

non pagabili/non esigibili, che non vengono pagati se di importo maggiore rispetto all’imposta dovuta dal contribuente. In questo caso i crediti d’imposta sono pagati fino alla concorrenza del debito fiscale e la parte che eccede si considera persa;
pagabili/esigibili, che danno luogo in favore del beneficiario all’intera corresponsione dell’ammontare del credito d’imposta a prescindere dalla sua capienza fiscale. In tale caso il credito d’imposta si configura per la pubblica amministrazione come una obbligazione non condizionata al verificarsi di circostanze eventuali e l’unica incertezza riguarda il momento in cui la perdita di risorse si concretizzerà nel flusso di cassa.

A seconda della tipologia di credito d’imposta avremo una differente contabilizzazione:

i crediti d’imposta non pagabili/non esigibili sono registrati in base al criterio di cassa come una riduzione del gettito fiscale delle amministrazioni pubbliche sui diversi anni di effettiva fruizione dell’agevolazione;
i crediti d’imposta pagabili/esigibili sono contabilizzati in base al criterio di competenza come maggiori spese nell’anno in cui sorge l’obbligazione per la quale sono riconosciuti dallo Stato.

Sulla base delle indicazioni fornite dal Manuale, Istat ha riclassificato i crediti d’imposta relativi al Superbonus e al bonus facciate, rivedendo al rialzo i contributi agli investimenti del 2020 e del 2021.

Il Senato ricorda che la riclassificazione non incide sul debito, per il quale continua a valere la registrazione secondo il criterio di cassa e l’impatto è diluito sui diversi anni di effettiva fruizione dell’agevolazione.