Crediti d'imposta ZES: tutte le FAQ del Fisco

Modalità termini richiesta e fruizione credito d’imposta

Quali sono le modalità di presentazione della domanda di credito di imposta per la Zona economica speciale Unica (ZES Unica) di cui all’art. 16 del decreto-legge n. 124 del 2023 e la documentazione richiesta?

Ai fini della fruizione del credito d’imposta per gli investimenti nella ZES unica di cui all’art. 16 del decreto-legge n. 124 del 2023, occorre fare riferimento al modello di “COMUNICAZIONE PER LA FRUIZIONE DEL CREDITO D’IMPOSTA PER GLI INVESTIMENTI NELLA ZES UNICA” e alle sue istruzioni, nonché al relativo provvedimento di approvazione del Direttore dell’Agenzia dell’11 giugno 2024, prot. 262747 (disponibile sul sito www.agenziaentrate.it), che ne definisce il contenuto e le modalità di trasmissione.

È disponibile un manuale per la presentazione dei progetti ZES?

Ai fini tributari non è disponibile alcun “manuale” concernente la presentazione dei progetti ZES.

 A cosa fa riferimento la data del 15 novembre prevista dall’articolo 3 del dm 17 maggio 2024?

Il comma 1 dell’articolo 3 del dm 17 maggio 2024 stabilisce che «sono agevolabili gli investimenti, facenti parte di un progetto di investimento iniziale come definito all'art. 2, punti 49, 50 e 51, del regolamento (UE) n. 651/2014 della Commissione, del 17 giugno 2014, realizzati dal 1° gennaio 2024 al 15 novembre 2024»,

Il 15 novembre 2024 è la data - prevista anche dall’art. 16, comma 4, del decreto-legge n. 124 del 2023 - entro la quale gli investimenti agevolabili devono essere realizzati.

Come previsto dal comma 4 dell’art. 3 citato, ai fini della determinazione del momento in cui gli investimenti si considerano effettuati e del valore dei beni agevolabili, si tiene conto delle disposizioni di cui agli articoli 109, commi 1 e 2, e 110 del decreto del Presidente della Repubblica n. 917 del 1986 (TUIR), a prescindere dai principi contabili adottati dal soggetto interessato (cfr. il caso di acquisto di un bene immobile con riserva di proprietà trattato nella risposta ad istanza di interpello n. 23 del 2024, ancorché riferita al credito d’imposta per le Zone Economiche Speciali di cui all’art. 5 del decreto-legge n. 91 del 2017).

Entro quando si potrà utilizzare l’eventuale credito d’imposta spettante?

L’art. 7 del decreto ministeriale 17 maggio 2024 indica le modalità di fruizione del credito d’imposta ZES Unica.

Fermo restando che il credito d’imposta non è utilizzabile prima della data di realizzazione dell’investimento agevolabile, non è previsto un termine (finale) di utilizzo del credito d’imposta. Si ricorda che, ai sensi del comma 4 dell’art. 7, il credito d'imposta deve essere indicato nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d'imposta nel corso del quale lo stesso è riconosciuto e nelle dichiarazioni dei redditi relative ai periodi di imposta successivi, fino a quello nel quale se ne conclude l'utilizzo.

Una società può presentare più di una domanda nel 2024 in relazione a progetti d'investimento differenti?

In base all’art. 16, co 4, del decreto-legge n. 124 del 2023, il credito d'imposta Zes unica è commisurato agli investimenti agevolabili realizzati dal 1° gennaio 2024 al 15 novembre 2024, nel limite massimo, per ciascun progetto di investimento, di 100 milioni di euro.

È possibile quindi che un potenziale beneficiario indichi più di un progetto d’investimento iniziale, come definito all'art. 2, punti 49, 50 e 51, del regolamento (UE) n. 651/2014 della Commissione, del 17 giugno 2014, fermo restando ai sensi del comma 7 dell’articolo 3 del decreto ministeriale 17 maggio 2024, il limite massimo, per ciascun progetto di investimento, di 100 milioni di euro.

Gli investimenti agevolabili devono essere ultimati entro il 15 novembre 2024. Per ultimati, si intendono complessivamente fatturati e pagati, oppure è possibile effettuare l'ordine, pagare un acconto (ad esempio del 20% come per il credito d’imposta per investimenti in beni strumentali nuovi di cui all’articolo 1, commi da 1051 a 1063 della legge n. 178 del 2020)?

In forza del combinato disposto dei commi 1 e 4 dell’articolo 3 del DM, l’investimento agevolabile deve essere effettuato, ai sensi dell’art. 109, co. 1 e 2, del decreto del Presidente della Repubblica n. 917 del 1986 (di seguito, TUIR), entro il 15 novembre 2024. In particolare, il comma 1 di quest’ultima disposizione stabilisce, in linea generale, che le spese e gli altri componenti negativi concorrono a formare il reddito nell'esercizio di competenza; tuttavia, laddove nell'esercizio di competenza non sia ancora certa l'esistenza o determinabile in modo obiettivo l'ammontare, le spese e gli altri componenti negativi concorrono a formarlo nell'esercizio in cui si verificano tali condizioni.

Il successivo comma 2 dell’articolo 109 del TUIR stabilisce che ai fini della determinazione dell’esercizio di competenza:

• «(…) le spese di acquisizione dei beni si considerano sostenute, alla data della consegna o spedizione per i beni mobili e della stipulazione dell'atto per gli immobili e per le aziende, ovvero, se diversa e successiva, alla data in cui si verifica l'effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto reale. Non si tiene conto delle clausole di riserva della proprietà. La locazione con clausola di trasferimento della proprietà vincolante per ambedue le parti è assimilata alla vendita con riserva di proprietà»;
• «le spese di acquisizione dei servizi si considerano sostenute, alla data in cui le prestazioni sono ultimate».

Pertanto, il costo di un bene oggetto di un investimento effettuato, secondo i criteri appena richiamati, oltre la data del 15 novembre 2024 non assume rilevanza ai fini della determinazione del credito d’imposta.

In tale ipotesi, non rilevano agli effetti dell’ammissibilità al credito d’imposta del predetto costo neanche eventuali “ordini effettuati” e “acconti pagati” entro la predetta data del 15 novembre 2024, stante la mancanza nella disciplina agevolativa di una espressa previsione in tal senso (a differenza di quanto espressamente previsto in materia di credito d’imposta per investimenti in beni strumentali nuovi di cui all’articolo 1, commi da 1051 a 1063 della legge n. 178 del 2020).

Qual è la dicitura da inserire in fattura per poter usufruire del credito di imposta?

Il decreto ministeriale 17 maggio 2024 non prevede una specifica dicitura da indicare nelle fatture degli acquisiti concernenti gli investimenti agevolabili.

Va evidenziato che nel modello di “COMUNICAZIONE PER LA FRUIZIONE DEL CREDITO D’IMPOSTA PER GLI INVESTIMENTI NELLA ZES UNICA”, approvato con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate, l’11 giugno 2024, prot. n. 262747, dovranno essere indicate le fatture elettroniche ricevute tramite SDI secondo le istruzioni allegate a detta comunicazione.

Relativamente alla comunicazione all’Agenzia delle entrate, il credito dovrà essere autorizzato preventivamente all’utilizzo (analogo sistema del C.I.M.) ovvero vi saranno ulteriori sistemi di comunicazione, autorizzazione ed utilizzo?

L’art. 5 del decreto ministeriale 17 maggio 2024 contiene le previsioni per l’accesso al credito d’imposta Zes unica. Il co. 1 del citato art. 5 prevede che per accedere al credito d'imposta i soggetti interessati comunicano all'Agenzia delle entrate, dal 12 giugno al 12 luglio 2024, l'ammontare delle spese ammissibili sostenute dal 1° gennaio 2024 e quelle che prevedono di sostenere fino al 15 novembre 2024. A tal fine, inviano il relativo modello di comunicazione (CIM ZES unica) approvato con provvedimento del direttore dell'Agenzia delle entrate dell’11 giugno 2024, prot. n. 262747.

Il successivo co. 4 prevede un ulteriore provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate con cui viene comunicato l’ammontare massimo del credito di imposta fruibile, calcolato rapportando il limite complessivo di spesa all’ammontare complessivo dei crediti di imposta richiesti dai contribuenti.

Settori e investimenti ammissibili

Quali sono i Codici Ateco agevolabili?  

Tutto ciò che non è espressamente escluso (soggetti che operano nei settori dell’industria siderurgica, carbonifera e della lignite, dei trasporti e delle relative infrastrutture, della produzione, dello stoccaggio, della trasmissione e della distribuzione di energia e delle infrastrutture energetiche, della banda larga nonché ai settori creditizio, finanziario e assicurativi) rientra nelle agevolazioni?

Le attività di commercio possono accedere al credito d’imposta suddetto?

L’articolo 2 del decreto ministeriale 17 maggio 2024 indica i beneficiari del credito d’imposta. Il comma 2 dell’art. 2 citato specifica che l'agevolazione non si applicaai soggetti che operano nei settori dell'industria siderurgica, carbonifera e della lignite, dei trasporti, esclusi i settori del magazzinaggio e del supporto ai trasporti, e delle relative infrastrutture, della produzione, dello stoccaggio, della trasmissione e della distribuzione di energia e delle infrastrutture energetiche, della banda larga nonché nei settori creditizio, finanziario e assicurativo.

Sono escluse dal credito d’imposta ZES Unica ex art. 16 del decreto-legge n. 124 del 2023 le imprese attive nel settore della produzione primaria di prodotti agricoli e le imprese attive nel settore della pesca e acquacoltura, per le quali l’art. 16-bis del decreto-legge n. 123 del 2024 prevede uno specifico credito d'imposta per investimenti nella ZES unica.

Il comma 3 dell’articolo 2 citato prevede che ai fini dell'individuazione del settore di appartenenza si tiene conto del codice attività, compreso nella tabella ATECO 2024, indicato nel modello di comunicazione, riferibile alla struttura produttiva presso la quale è realizzato l'investimento.

Si ricorda che il comma 4 del medesimo articolo 2 specifica che «L'agevolazione non si applica alle imprese che si trovano in stato di liquidazione o di scioglimento ed alle imprese in difficoltà come definite dall'art. 2, punto 18, del regolamento (UE) n. 651/2014 della Commissione, del 17 giugno 2014».

È ammissibile l'acquisto di un immobile strumentale in precedenza utilizzato da altra impresa cedente terza, ovvero non acquistato da chi lo realizza?

In base all’art. 3, comma 3, del decreto ministeriale del 17 maggio 2024, gli investimenti in immobili strumentali sono agevolabili anche se riguardanti beni già utilizzati dal dante causa o da altri soggetti per lo svolgimento di un'attività economica, fermo restando che devono essere effettuati nel contesto di un progetto di investimento iniziale come definito dagli articoli 2, punti 49, 50 e 51, e 14 del regolamento (UE) n.651/2014, del 17 giugno 2014.

Va comunque ricordato che, ai sensi del successivo comma 6, sono agevolabili esclusivamente le acquisizioni avvenute tra soggetti tra i quali non debbono sussistere rapporti di controllo o di collegamento di cui all'art. 2359 del codice civile e, comunque, realizzate a condizioni di mercato.

I crediti di imposta di cui all'art. 16, co. 4, del decreto-legge n. 124 del 2023 sono fruibili anche prima dell'avvenuto integrale pagamento degli investimenti agevolabili?

In merito alle modalità di fruizione del credito, l’art. 7, comma 1 del decreto ministeriale 17 maggio 2024 stabilisce che il credito d’imposta  (utilizzabile esclusivamente in compensazione, ai sensi dell'art. 17 del d.lgs. n. 241 del 1997, solo attraverso i servizi telematici messi a disposizione dall'Agenzia delle entrate, pena il rifiuto dell'operazione di versamento) può essere fruito solo a decorrere dal giorno lavorativo successivo alla pubblicazione del provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate previsto dall'art. 5, co. 4, del citato decreto e, comunque, non prima della data di realizzazione dell'investimento agevolato.

Si ricorda che, come previsto dal co. 4 dell’art. 3 del citato decreto ministeriale, ai fini della determinazione del momento in cui gli investimenti si considerano effettuati, si tiene conto delle disposizioni di cui agli articoli 109, commi 1 e 2, del decreto del Presidente della Repubblica n. 917 del 1986 (TUIR), a prescindere dai principi contabili adottati dal soggetto interessato.

Quali beni rientrano nell’agevolazione?

L’art. 3, co. 1, del decreto ministeriale 17 maggio 2024 prevede che sono agevolabili gli investimenti, facenti parte di un progetto di investimento iniziale come definito all'art. 2, punti 49, 50 e 51, del regolamento (UE) n. 651/2014 della Commissione, del 17 giugno 2014, realizzati dal 1° gennaio 2024 al 15 novembre 2024, relativi all'acquisto, anche mediante contratti di locazione finanziaria, di nuovi macchinari, impianti e attrezzature varie destinati a strutture produttive già esistenti o che vengono impiantate nella ZES unica, nonché all'acquisto di terreni e all'acquisizione, alla realizzazione ovvero all'ampliamento di immobili strumentali agli investimenti ed effettivamente utilizzati per l'esercizio dell'attività nella struttura produttiva collocata nei territori o nelle zone assistite indicate nell'art. 2, co 1, del citato decreto ministeriale.

Va ricordato che, ai sensi del co. 2 dell’art. 3, sono esclusi i beni autonomamente destinati alla vendita, come pure quelli trasformati o assemblati per l'ottenimento di prodotti destinati alla vendita nonché' i materiali di consumo.

Nel caso di impresa agricola, gli investimenti sono da considerarsi in regime "de minimis"? 

Per quanto riguarda i crediti d’imposta per gli investimenti nella ZES unica in favore delle imprese attive nel settore della produzione primaria di prodotti agricoli e delle imprese attive nel settore della pesca e acquacoltura, si rinvia alle disposizioni dell’art. 16-bis del decreto-legge n. 124 del 2023, e al relativo decreto ministeriale di attuazione.

Immobili

Esistono riferimenti sulle caratteristiche che l'immobile dovrebbe avere oppure basta che l'immobile sia strumentale all'attività?

L'acquisto di un immobile da parte di una nuova attività d’impresa deve essere una nuova costruzione? Oppure può essere un immobile dove ha già sede una attività che intende chiudere e viene acquistato da una nuova società che si vuole insediare in quell’immobile e iniziare una nuova attività?

Si rinvia alla risposta al quesito n. 16.

Vi sono limitazioni in merito all’incidenza del valore dell’immobile rispetto all’investimento totale da realizzare?

L’art. 16, co. 2, del decreto-legge n. 124 del 2023 e l’art. 3, comma 5, del decreto ministeriale 17 maggio 2024 prevede che il valore dei terreni e degli immobili non può superare il 50 per cento del valore complessivo dell'investimento agevolato.

Cumulabilità

Nel caso in cui si dovesse procedere al riparto delle risorse e pertanto la percentuale di agevolazione fosse più bassa rispetto a quella massima prevista, è possibile cumulare il credito d'imposta ZES con altri contributi quali quelli della Legge Sabatini, regionali Mini PIA etc. (sempre nei limiti della misura massima consentita dalle rispettive normative)?

In base al secondo periodo del comma 5 dell’art. 16 del decreto-legge n. 124 del 2023 ripreso dal comma 6 dell’art. 7 del DM, il credito d'imposta è cumulabile con aiuti de minimis e con altri aiuti di Stato che abbiano ad oggetto i medesimi costi ammessi al beneficio, a condizione che tale cumulo non porti al superamento dell'intensità o dell'importo di aiuto più elevati consentiti dalle pertinenti discipline europee di riferimento.

Si rappresenta, inoltre, che in forza del comma 7 dell’articolo 7 del DM “Il credito d'imposta è cumulabile, nei limiti delle spese effettivamente sostenute, con altre misure agevolative, che non siano qualificabili come aiuti di Stato ai sensi dell'art. 107 del trattato sul funzionamento dell'Unione europea, fermo restando quanto previsto dall'art. 38, comma 18, del decreto-legge 2 marzo 2024, n. 19, convertito, con modificazioni, dalla legge 29 aprile 2024, n. 56.”

Il primo periodo del comma 18 dell’art. 38 del decreto-legge n. 19 del 2024 , in tema di credito d’imposta “transizione 5.0” (che è una “misura agevolativa di carattere generale”) dispone, infatti, che “Il credito d'imposta di cui al presente articolo non è cumulabile, in relazione ai medesimi costi ammissibili, con il credito d'imposta per investimenti in beni nuovi strumentali di cui all'articolo 1, commi 1051 e seguenti, della legge 30 dicembre 2020, n. 178, nonché con il credito d'imposta per investimenti nella ZES unica di cui all'articolo 16 del decreto-legge 19 settembre 2023, n. 124, convertito, con modificazioni, dalla legge 13 novembre 2023, n. 162.”.

Aree ammissibili

Un’azienda con sede legale in una zona non ZES ma con sede operativa in una zona ZES può richiedere il credito d’imposta?

Il credito d’imposta di cui all’art. 16 del decreto-legge n. 124 del 2023 spetta alle imprese che effettuano l'acquisizione dei beni strumentali indicati nel comma 2, destinati a strutture produttive ubicate nelle zone assistite delle regioni rientranti nella ZES unica. Conseguentemente, ad esempio, è possibile che una società con sede legale al di fuori della ZES unica possa richiedere il credito d’imposta in questione per investimenti agevolati destinata ad una sua struttura produttiva che si insedia nell’ambito territoriale della Zes unica (cfr., la risposta ad istanza di interpello pubblicata sub n. 771 del 2021).

Varie

Si può beneficiare del credito di imposta per l'acquisto di un complesso produttivo avvenuto attraverso l'acquisto totale di quote societarie?

Il mero passaggio di quote societarie non costituisce modalità di realizzazione dell’investimento contemplata dalla disciplina in esame, che fa riferimento agli investimenti - facenti parte di un progetto di investimento iniziale come definito all'art. 2, punti 49, 50 e 51, del regolamento (UE) n. 651/2014 della Commissione, del 17 giugno 2014 - realizzati dal 1° gennaio 2024 al 15 novembre 2024, relativi all'acquisto, anche mediante contratti di locazione finanziaria, di nuovi macchinari, impianti e attrezzature varie destinati a strutture produttive già esistenti o che vengono impiantate nella ZES, nonché all'acquisto di terreni e all'acquisizione, alla realizzazione ovvero all'ampliamento di immobili strumentali agli investimenti ed effettivamente utilizzati per l'esercizio dell'attività nella struttura produttiva ubicata nella ZES.

In particolare, il punto 49 dell’articolo 2 del Regolamento (UE) 651/2014 (richiamato espressamente dall’art. 16 del decreto-legge n. 124 del 2023), definendo l’investimento iniziale, chiarisce, alla lett. b) che “non rientra nella definizione la semplice acquisizione di quote di un’impresa”.

Varie

Si può beneficiare del credito di imposta per l'acquisto di un complesso produttivo avvenuto attraverso l'acquisto totale di quote societarie?

Il mero passaggio di quote societarie non costituisce modalità di realizzazione dell’investimento contemplata dalla disciplina in esame, che fa riferimento agli investimenti - facenti parte di un progetto di investimento iniziale come definito all'art. 2, punti 49, 50 e 51, del regolamento (UE) n. 651/2014 della Commissione, del 17 giugno 2014 - realizzati dal 1° gennaio 2024 al 15 novembre 2024, relativi all'acquisto, anche mediante contratti di locazione finanziaria, di nuovi macchinari, impianti e attrezzature varie destinati a strutture produttive già esistenti o che vengono impiantate nella ZES, nonché all'acquisto di terreni e all'acquisizione, alla realizzazione ovvero all'ampliamento di immobili strumentali agli investimenti ed effettivamente utilizzati per l'esercizio dell'attività nella struttura produttiva ubicata nella ZES.

In particolare, il punto 49 dell’articolo 2 del Regolamento (UE) 651/2014 (richiamato espressamente dall’art. 16 del decreto-legge n. 124 del 2023), definendo l’investimento iniziale, chiarisce, alla lett. b) che “non rientra nella definizione la semplice acquisizione di quote di un’impresa”.